Расчеты с персоналом по подотчетным суммам

При осуществлении предпринимательской деятельности хозяйствующими субъектами нередко возникает необходимость направления работников организации для выполнения тех или иных функций за пределами местности, в которой работник постоянно проживает и выполняет функции, закрепленные трудовым договором.

Поездка работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы в соответствии со ст. 166 ТК РФ является служебной командировкой. Служебные поездки работников, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, служебными командировками не признаются.

Особенности направления работников в служебные командировки устанавливаются в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации. В настоящее время некоторые особенности оплаты и документального оформления командировок на уровне федерального законодательства установлены для работников организаций, финансируемых за счет средств федерального бюджета. Вместе с тем для целей налогообложения установлены определенные ограничения (в частности, по размеру суточных, принимаемых к налоговому учету по налогу на прибыль, по размеру суточных, не облагаемых НДФЛ).

В соответствии со ст. 167 ТК РФ при направлении работника в служебную командировку ему гарантируются сохранение места работы (должности) и среднего заработка, а также возмещение расходов, связанных со служебной командировкой.

В служебную командировку могут направляться работники любых категорий (управленческий персонал, технические и обслуживающие работники, рабочие) и профессий. Чаще всего командированными являются представители управленческих служб, но при определенных условиях в командировку могут направляться рабочие и представители обслуживающего персонала. То есть при формировании себестоимости продукции (работ, услуг) расходы, осуществленные во время командировки, в принципе могут быть отнесены на любой из счетов учета производственных затрат (20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 28 «Брак в производстве», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 44 «Расходы на продажу», 91 «Прочие доходы и расходы»). Кроме того, в случаях, когда командировки непосредственно связаны с приобретением материально-производственных запасов, объектов основных средств или иных активов, командировочные расходы могут относиться на увеличение стоимости приобретенного имущества.

В отношении некоторых групп работников трудовым законодательством установлены ограничения в части возможности направления в командировку.

В любом случае не могут быть направлены в командировку:

— беременные женщины (ст. 259 ТК РФ);

— работники в возрасте до 18 лет (ст. 268 ТК РФ).

ТК РФ сделано исключение в отношении творческих работников средств массовой информации, организаций кинематографии, теле — и видеосъемочных коллективов, театров, театральных и концертных организаций, цирков и иных лиц, участвующих в создании и (или) исполнении (экспонировании) произведений, профессиональных спортсменов в соответствии с перечнями работ, профессий, должностей этих работников, утверждаемыми Правительством Российской Федерации с учетом мнения Российской трехсторонней комиссии по регулированию социально-трудовых отношений;

— работники в период действия ученического договора — в служебные командировки, не связанные с ученичеством (ст. 203 ТК РФ).

Только с письменного согласия можно направлять в командировку:

— женщин, имеющих детей в возрасте до трех лет. При этом женщины, имеющие детей в возрасте до трех лет, должны быть ознакомлены в письменной форме со своим правом отказаться от направления в служебную командировку;

— матерей и отцов, воспитывающих без супруга (супруги) детей в возрасте до пяти лет;

— работников, имеющих детей-инвалидов. В соответствии со ст. 264 ТК РФ гарантии и льготы, предоставляемые женщинам в связи с материнством (в частности, направление в служебные командировки), распространяются на отцов, воспитывающих детей без матери, а также на опекунов (попечителей) несовершеннолетних;

— работников, осуществляющих уход за больными членами их семей в соответствии с медицинским заключением (ст. 259 ТК РФ).

Право направлять работников в командировки предоставлено руководителям организаций. Перечень документов, являющихся основанием для направления работника в служебную командировку, может быть установлен приказом или иным внутренним распорядительным актом организации. В частности, это может быть приказ о командировании и (или) выдача ему командировочного удостоверения.

Срок командировки работников в органы государственной власти не должен превышать 5 дней, не считая времени нахождения в пути. Продление срока командировки допускается в исключительных случаях не более чем на 5 дней с письменного разрешения руководителя этого органа управления. Продолжительность командировок для проведения ревизий и проверок, проводимых по планам вышестоящих организаций или органов государственной власти, не должна превышать 40 дней.

Срок командировки рабочих, руководителей и специалистов, направляемых для выполнения монтажных, наладочных и строительных работ, не должен превышать одного года.

В отдельных случаях более длительные сроки командировки могут устанавливаться руководителями министерств и ведомств.

Подчеркнем, что ограничение сроков командировок установлено Постановлением N 351, которое было принято в иных экономических условиях. Тем не менее Постановление не отменено и не признано недействующим. И следовательно, это обстоятельство может трактоваться налоговыми органами как экономически необоснованное. То есть суммы суточных и прочих расходов, размер которых зависит от длительности командировки, к налоговому учету приниматься не должны.

При зарубежных командировках длительностью свыше 181 дня (например, для выполнения монтажных или наладочных работ) могут возникнуть определенные вопросы с начислением НДФЛ — в соответствии с налоговым законодательством работник уже не считается резидентом Российской Федерации и не является налогоплательщиком.

Для расчета размера суточных существенное значение имеет порядок определения длительности командировки. В соответствии с Постановлением Правительства РФ от 13 октября 2008 г. N 749 «Об особенностях направления работников в служебные командировки»:

— днем выезда в командировку считается день отправления поезда, самолета, автобуса или другого транспортного средства из места постоянной работы командированного, а днем приезда — день прибытия указанного транспортного средства в место постоянной работы;

— при отправлении транспортного средства до 24 часов включительно днем отъезда в командировку считаются текущие сутки, а с 00.00 часов и позднее — последующие сутки. Если станция, пристань, аэропорт находятся за чертой населенного пункта, учитывается время, необходимое для проезда до станции, пристани, аэропорта;

— день приезда работника в место постоянной работы определяется аналогичным образом.

При командировках в такую местность, откуда командированный имеет возможность ежедневно возвращаться к месту своего постоянного жительства, суточные (надбавки взамен суточных) не выплачиваются. Если командированный работник по окончании рабочего дня по своему желанию остается в месте командировки, то при представлении документов о найме жилого помещения расходы по найму ему возмещаются в общем порядке.

Вопрос о том, может ли работник ежедневно возвращаться из места командировки к месту своего постоянного жительства, в каждом конкретном случае решается руководителем объединения, предприятия, учреждения, организации, в которой работает командированный, с учетом дальности расстояния, условий транспортного сообщения, характера выполняемого задания, а также необходимости создания работнику условий для отдыха.

По нашему мнению, в том же приказе (или ином внутреннем нормативном акте), которым устанавливается предельная продолжительность командировок, целесообразно закрепить условия, когда работник может не возвращаться ежедневно к месту постоянного жительства. Разумеется, делать это имеет смысл в отношении только тех населенных пунктов, транспортное сообщение с которыми обеспечивает возможность ежедневных разъездов. При этом целесообразно оговорить возможность возвращаться к месту постоянного жительства в выходные дни (если графики рабочего времени организации, в которую командирован работник, совпадают с графиком той организации, из которой он командирован). Выплата суточных и оплата расходов за наем помещения за эти дни, очевидно, представляются экономически необоснованным.

На работников, находящихся в командировке, распространяется режим рабочего времени и времени отдыха тех учреждений и организаций, в которые они командированы. Взамен дней отдыха, не использованных во время командировки, другие дни отдыха по возвращении из командировки не предоставляются.

Если работник специально командирован для работы в выходные или праздничные дни, компенсация за работу в эти дни производится в соответствии с действующим законодательством.

В случаях, когда по распоряжению администрации работник выезжает в командировку в выходной день, ему по возвращении из командировки предоставляется другой день отдыха в установленном порядке.

Вопрос о явке на работу в день отъезда в командировку и в день прибытия из командировки решается по договоренности с администрацией.

Отметим, что решение о том, что работник должен выйти на работу в день прибытия из командировки (например, если фактическое прибытие имело место в самом начале суток, а результаты командировки должны быть использованы немедленно) не отменяет права на получение суточных за этот день. Но средняя заработная плата за этот день сохраняться не должна — так как в табеле рабочего времени соответствующая рабочая смена будет отражена как рабочая и, следовательно, будет оплачиваться в общем порядке.

За командированным работником сохраняются место работы (должность) и средний заработок во время командировки, в том числе и за время нахождения в пути.

Средний заработок за время нахождения работника в командировке сохраняется за все рабочие дни недели по графику, установленному по месту постоянной работы. Данное обстоятельство может иметь существенное значение в тех случаях, когда осуществляется суммированный учет рабочего времени. Проще говоря, тогда, когда продолжительность рабочей смены более 8 часов (например, 12 или 24).

Заработная плата пересылается командированному работнику по его просьбе за счет организации, которой он командирован. Очевидно, что вопрос о перечислении заработной платы может возникнуть только тогда, когда время нахождения работника в командировке дольше периода, за который начисляется заработная плата. Кроме того, по нашему мнению, такое перечисление является правомерным при согласии работника.

Таким же образом командированному работнику могут перечисляться подотчетные суммы — в случае, когда срок командировки продлевается.

При командировке лица, работающего по совместительству, средний заработок сохраняется в том учреждении или организации, которое его командировало. В случае направления в командировку одновременно по основной и совмещаемой работе средний заработок сохраняется по обеим должностям, а расходы по оплате командировки распределяются между командирующими организациями по соглашению между ними.

В случае временной нетрудоспособности командированного работника ему на общем основании возмещаются расходы по найму жилого помещения (кроме случаев, когда командированный работник находится на стационарном лечении) и выплачиваются суточные в течение всего времени, пока он не имеет возможности по состоянию здоровья приступить к выполнению возложенного на него служебного поручения или вернуться к месту своего постоянного места жительства, но не свыше двух месяцев.

Временная нетрудоспособность командированного работника, а также невозможность по состоянию здоровья вернуться к месту постоянного жительства должны быть удостоверены в установленном порядке.

За период временной нетрудоспособности командированному работнику выплачивается на общих основаниях пособие по временной нетрудоспособности. Дни временной нетрудоспособности не включаются в срок командировки. Следовательно, за эти дни и не начисляются суточные.

Руководителям организаций предоставляется право в случаях, когда размер расходов на служебные командировки (расходы по найму жилого помещения и проезду к месту командировки и обратно) известен заранее, разрешать оплату этих расходов командированным работникам с их согласия, без представления подтверждающих документов. Денежные суммы при этом выдаются командированному работнику исходя из действительной потребности, но не свыше суммы, исчисленной по установленным нормам в том порядке, в каком производится расчет командировочных.

Расчет выданной суммы, подписанный руководителем и командируемым работником, хранится в бухгалтерии учреждения или организации. По прибытии работника из командировки надлежаще оформленное командировочное удостоверение сдается им в бухгалтерию, отчет об израсходованных суммах не представляется.

Что же касается налогообложения, то весьма вероятно возникновение споров с налоговой инспекцией по поводу правомерности принятия таких расходов к налоговому учету при формировании налоговой базы по налогу на прибыль. Дело в том, что формально такие расходы не могут считаться документально подтвержденными: конкретные расходы не обеспечены соответствующими оправдательными документами. Отстоять свою позицию налогоплательщику в данной ситуации будет довольно сложно. Поэтому реализация такого права может быть целесообразной в тех случаях, когда расходы не связаны с налогообложением — например, в учреждениях, финансируемых за счет бюджетных средств, или при командировках, расходы по которым возмещаются за счет средств чистой прибыли.

В случаях, когда в установленном порядке изменяются сроки командировки, производится соответствующий перерасчет.

Командированному работнику перед отъездом в командировку выдается денежный аванс в пределах сумм, причитающихся на оплату проезда, расходов по найму жилого помещения и суточных. В течение трех дней по возвращении из командировки работник обязан представить авансовый отчет об израсходованных в связи с командировкой суммах. К авансовому отчету прилагаются командировочное удостоверение, оформленное в установленном порядке, документы о найме жилого помещения и фактических расходах по проезду.

В тех случаях, когда командированному работнику был выдан аванс на расходы по командировке, а документы, подтверждающие произведенные работником расходы по найму жилого помещения и проезду, не могут быть представлены, руководитель объединения, предприятия, учреждения, организации имеет право разрешить оплату расходов по найму в пределах норм и оплату проезда по минимальной стоимости. В этом случае, по нашему мнению, вероятные разногласия с налоговыми органами могут быть урегулированы — главное, чтобы документально был подтвержден сам факт проезда (к месту командировки и обратно).

Если физическое лицо не состоит в штате организации, но выполняет для нее какие-либо работы (оказывает услуги), связанные с поездкой в другую местность, то с этим физическим лицом должен быть заключен гражданско-правовой договор, который регулируется нормами гражданского права. К договорам гражданско-правового характера относятся: договоры подряда, поручения, комиссии, перевозки, авторский и иной договор возмездного оказания услуг (гл. 39 ГК РФ). В этом случае порядок и условия возмещения документально подтвержденных расходов, понесенных работником в ходе выполнения работы, могут быть определены сторонами в тексте договора.

Здесь уместно напомнить, что выдача подотчетных сумм работникам, не состоящим в штате организации, запрещена Положением о ведении кассовых операций.

Унифицированные формы, которые используются при документальном оформлении направления работника в командировку, утверждены Постановлением Госкомстата России от 5 января 2004 г. N 1 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты».

Такими формами являются:

— приказ (распоряжение) о направлении работника (работников) в командировку (формы N N Т-9 и Т-9а). Формы применяются для оформления и учета направления работников в командировку. Заполняются работником кадровой службы на основании служебного задания, подписываются руководителем организации или уполномоченным им на это лицом. В приказе о направлении в командировку указываются фамилии и инициалы, структурное подразделение, должность (специальность, профессия) командируемых, а также цель, время и место (места) командировки. При необходимости указываются источники оплаты сумм командировочных расходов, другие условия направления в командировку. Разница в применении форм в том, что приказ по форме N Т-9 издается тогда, когда в командировку направляется один работник, а по форме N Т-9а — когда направляется несколько;

— командировочное удостоверение (форма N Т-10) — является документом, удостоверяющим время пребывания в служебной командировке (время прибытия в пункт назначения и время убытия из него). В каждом пункте назначения делаются отметки о времени прибытия и выбытия, которые заверяются подписью ответственного должностного лица и печатью.

Выписывается в одном экземпляре работником кадровой службы на основании приказа (распоряжения) о направлении в командировку (форма N Т-9).

После возвращения из командировки в организацию работником (подотчетным лицом) составляется авансовый отчет (форма N АО-1) с приложением документов, подтверждающих произведенные расходы;

— служебное задание для направления в командировку и отчет о его выполнении (форма N Т-10а). Применяется для оформления и учета служебного задания для направления в командировку, а также отчета о его выполнении. Служебное задание подписывается руководителем структурного подразделения, в котором работает командируемый работник. Утверждается руководителем организации или уполномоченным им на это лицом и передается в кадровую службу для издания приказа (распоряжения) о направлении в командировку (форма N N Т-9 или Т-9а).

Работником, прибывшим из командировки, составляется краткий отчет о выполненной работе за период командировки, который согласовывается с руководителем структурного подразделения и предоставляется в бухгалтерию вместе с командировочным удостоверением (форма N Т-10) и авансовым отчетом (форма N АО-1).

Направление в командировку работающих по гражданско-правовому договору лиц приказом руководителя не оформляется. Этим лицам не выдается и командировочное удостоверение.

В случае командирования работника в страны дальнего зарубежья, включая прибалтийские государства — бывшие республики Советского Союза, оформлять командировочное удостоверение не требуется, но обязательно наличие загранпаспорта. Время фактического пребывания работника в командировке определяется по отметкам в загранпаспорте о пересечении границы на контрольно-пропускных пунктах Российской Федерации. Именно поэтому ксерокопия загранпаспорта является обязательным приложением к авансовому отчету командированного лица по возвращении из командировки.

Выполнение работником своих обязанностей во время служебной командировки связано с расходованием наличных денежных средств — как на оплату расходов, непосредственно связанных с командировкой (оплату проезда и проживания в месте, куда работник командирован), так и при осуществлении затрат, обусловленных выполнением служебного задания (приобретение объектов основных средств, материально-производственных запасов, производство расчетов с контрагентами и т. п.). Поэтому расчеты с командированными лицами являются наиболее распространенной группой расчетов с подотчетными лицами, причем характерной практически для всех организаций, занятых как в различных сферах предпринимательской деятельности, так и в бюджетных учреждениях.